I rapporti tra processo penale e processo tributario possono essere individuati dal principio del «doppio binario»; nella pratica, il procedimento penale e il procedimento tributario rimangono autonomi e distinti, non impattano a vicenda e non sono suscettibili a sospensione l’uno in attesa dell’altro [1].
Il settore tributario ha costituito, nel tempo, il terreno «elettivo» per la coesistenza di distinti schemi sanzionatori, l’evoluzione normativa comune a diversi Stati europei evidenzia come le previsioni punitive trovino attuazione in presenza di condotte di mero inadempimento del debito tributario ovvero in ipotesi di inosservanza di obblighi a esso connessi.
Tale sintesi, esternamente, appare come eccessivamente semplicistica; a ben vedere, un’adeguata comprensione dei rapporti tra i due distinti ambiti, richiede, comunque, una disamina riguardante l’evoluzione della normativa di riferimento.
L’analisi della legislazione che, nel corso degli anni, ha disciplinato la complessa questione connessa ai rapporti tra processo tributario e processo penale prende avvio a decorrere dalla legge 4/1929 [2].
Con tale provvedimento legislativo, all’articolo 21 è contemplato come: «La cognizione dei reati preveduti dalle leggi finanziarie spetta: 1) al pretore quando si tratti di reati per i quali è stabilita la sola pena della multa o dell’ammenda; 2) al tribunale in altro caso. Il tribunale è altresì competente a conoscere delle contravvenzioni indicate nel n. 1, quando, contro il decreto di condanna pronunciato dall’intendente, sia stata proposta opposizione. La competenza per territorio è determinata dal luogo dove il reato è accertato. [Per i reati previsti dalle leggi sui tributi diretti l’azione penale ha corso dopo che l’accertamento dell’imposta e della relativa sovrimposta è divenuto definitivo a norma delle leggi regolanti tale materia.]» [3] [4]
In pratica, con riferimento alle controversie concernenti i tributi diretti, l’azione penale poteva essere avviata, soltanto, in una fase successiva all’accertamento dell’imposta e della relativa sovraimposta; quindi, il Pubblico Ministero non poteva esercitare l’azione penale senza una pronuncia riferibile al procedimento amministrativo di accertamento oltre all’eventuale processo tributario [5].
Quindi, l’articolo 21 della legge 4 ha provveduto ad introdurre il principio della pregiudizialità tributaria; di conseguenza, per i reati tributari, il processo penale è, obbligatoriamente, sottoposto a sospensione in attesa della definizione del processo tributario.
Attraverso la pregiudiziale tributaria, l’esercizio dell’azione penale per i reati in materia di imposte dirette, il legislatore provvede a garantire un contesto di coerenza nell’ambito dell’accertamento giurisdizionale in campo tributario, andando ad impedire, ab origine, il configurarsi di giudicati contraddittori sul medesimo oggetto processuale [6].
Di contro, la pregiudiziale tributaria definiva una limitazione alla messa in atto delle sanzioni penali in ambito tributario; in considerazione della dilatazione dei tempi riguardanti l’accertamento del contenzioso tributario, andava ad azzerarsi l’efficacia deterrente delle sanzioni penali per le violazioni tributarie.
Quindi, il giudice penale interveniva, ma a distanza di tempo dalla commissione dell’illecito; evidentemente, ne derivava un normale rallentamento dell’azione penale ed una inadeguata punizione.
Considerando il diritto tributario come un ambito connotato da elevata complessità, in genere, spinse il legislatore a non sottoporre tale contesto alla cognizione del giudice ordinario; egli, dunque, non era reputato idoneo nel definire opportune garanzie tecniche in merito all’interpretazione di disposizioni articolate.
L’impostazione della pregiudiziale tributaria generò dubbi interpretativi, che conseguirono nella dichiarazione di incostituzionalità dell’articolo 21 per contrasto con gli articoli 101 [7] e 112 [8] della Costituzione [9] [10].
Con l’entrata in vigore della riforma tributaria degli anni ‘70, il meccanismo connesso alla pregiudiziale veniva ampliato, altresì, al campo IVA, attraverso l’articolo 58 [11] del DPR 633/72, con la conseguenza che, sovente, l’applicazione di sanzioni penali per reati penali veniva rimandata in considerazione dei tempi connessi allo svolgimento del contenzioso tributario.
A distanza di dieci anni, attraverso l’entrata in vigore del DL 429/82 [12], convertito in legge 516/82, definisce la cancellazione dall’ordinamento della pregiudiziale tributaria; in pratica, l’articolo 13 [13] del DL 429 abrogò, a decorrere dal 1° gennaio 1983, l’ultimo comma dell’art. 21 e l’ultimo comma dell’articolo 58 del DPR 633, stabilendo la non applicabilità delle previsioni dell’articolo 22 della legge 4/1929.
La pregiudiziale tributaria aveva contribuito a generare un contesto caratterizzato da paralisi dell’esercizio dell’azione penale, considerando come le fattispecie di reato contestate andavano, generalmente, in prescrizione nelle more del procedimento amministrativo.
A causa della pregiudiziale tributaria, fino alla data del 1982, a livello nazionale era presente una disciplina penale di repressione dell’evasione fiscale esistenze, praticamente, soltanto virtualmente.
Ad ogni modo, l’articolo 12, DL 429, assicurò l’uniformità tra giudicato penale e giudicato tributario; la formulazione dell’articolo 12 consentiva come la pronuncia penale irrevocabile producesse, praticamente, efficacia vincolante nella condizione in cui l’accertamento si fosse basato su mezzi di prova interdetti al giudice tributario [14].
La legge 516/82, nell’intenzione di configurare un contesto adeguato rispetto ad una condizione caratterizzata da inefficacia dell’azione penale, provvide ad estromettere la posizione subordinata del giudice penale rispetto a quello tributario, rendendo libero l’esercizio dell’azione penale dai vincoli temporali e spaziali che originavano dall’accertamento dell’imposta.
L’articolo 12 impostava il principio del doppio binario, stabilendo il divieto di sospensione sia del processo tributario che del processo penale.
La necessità di conseguire un compromesso tra esigenze in contrasto fra loro e la necessità di scongiurare accertamenti contrastanti, oltre ad assicurare celerità nella riscossione, aveva portato alla definizione dell’articolo 12.
Il focus del meccanismo applicativo dell’articolo 12 era costituito dall’identità dei fatti materiali accertati dal giudice penale, unici ad avere autorità di cosa giudicata anche in ambito tributario; ad ogni modo, la criticità, maggiormente, rilevante evidenziata tra le numerose sollevate era rappresentata dalla discussa irrazionalità del meccanismo di collegamento tra i procedimenti, in considerazione del divieto di sospensione del processo tributario, che definiva un’evidente disparità di trattamento tra contribuenti in virtù di una circostanza, del tutto casuale, come quella rappresentata dalla durata di ciascuno di essi [15].
Ad ogni modo, a distanza di, neanche, un ventennio, dalla legge 516, nel tentativo di oltrepassare l’incoerenza che aveva caratterizzato la disciplina precedente, il D. Lgs. 74/00 [16] ha provveduto ad abrogare il titolo I del DL 429 ed è subentrato alla legge 516 [17].
Nel contesto della storia del diritto penale tributario, il giudice penale è investito dell’onere di eseguire, autonomamente, la verifica dell’imposta evasa, andando a configurare una condizione collocabile a metà strada tra il sistema del 1929 e il sistema del 1982.
Il Titolo IV del D. Lgs. 74 contempla disposizioni destinate a disciplinare i rapporti tra il nuovo sistema penale tributario e quello amministrativo, e nello specifico tra il procedimento penale e il processo tributario.
Il fondamento legislativo delle connessioni tra i due procedimenti è individuabile all’articolo 20 del D. Lgs. 74; in esso è contemplato come: «1. Il procedimento amministrativo di accertamento ed il processo tributario non possono essere sospesi per la pendenza del procedimento penale avente ad oggetto i medesimi fatti o fatti dal cui accertamento comunque dipende la relativa definizione. 1-bis. Le sentenze rese nel processo tributario, divenute irrevocabili, e gli atti di definitivo accertamento delle imposte in sede amministrativa, anche a seguito di adesione, aventi a oggetto violazioni derivanti dai medesimi fatti per cui è stata esercitata l’azione penale, possono essere acquisiti nel processo penale ai fini della prova del fatto in essi accertato» [18].
L’articolo 20 sancisce come la pendenza del processo penale avente ad oggetto i fatti che costituiscono oggetto di un procedimento amministrativo di accertamento tributario non determina una condizione di sospensione obbligatoria del procedimento tributario.
In merito alla eventualità riguardante la possibilità che il processo penale possa essere sospeso in pendenza del procedimento amministrativo o del processo tributario, non sono contemplate previsioni; parimenti, non è approntata una disciplina riferita ai rapporti tra giudicati penali e amministrativi di accertamento tributario [19]
In tutti i casi, considerando come il D. Lgs.74 è idoneo a generare contrasti tra i procedimenti, assegna completa indipendenza a ciascun procedimento, coerentemente ai diversi obiettivi definite alla base dei due procedimenti distinti.
Figura 1 – Schematizzazione grafica connessa all’evoluzione della normativa riguardante i rapporti tra processo penale e processo tributario
Il rapporto tra processo penale e processo tributario, come trattato precedentemente, è basato sul principio del doppio binario; tale sistema garantisce totale indipendenza tra i due giudizi.
Ad ogni modo, analizzeremo le sentenze della Corte Costituzionale, della Cassazione e della Corte EDU.
Partendo dall’istituto della pregiudiziale tributaria, esso è stato fatto, dapprima, oggetto di censure da parte della Corte costituzionale nelle sentenze 88/82 e 89/82, e, in secondo luogo, dichiarato incostituzionale attraverso la sentenza 258/91 [20].
A distanza di un anno, la sentenza della Corte Costituzionale 120/92 costituisce una pronuncia fondamentale in materia di rapporti tra giudizio penale e accertamento tributario; essa ha stabilito il principio di dipendenza del giudicato tributario rispetto al proscioglimento in sede penale per i medesimi fatti.
Il caso aveva avuto origine, in via incidentale, dalla Commissione Tributaria di II grado di Lecce; nel caso di specie, un contribuente veniva assolto in ambito penale con una sentenza passata in giudicato, ma gli uffici tributari avevano, in tutti i casi, proceduto ad accertamenti.
In essa, è contemplato come: «……………….Si dubita pertanto della legittimità costituzionale dell’art.12, secondo comma, del decreto legge 10 luglio 1982, n. 429, convertito in legge 7 agosto 1982, n. 516, nella parte in cui, prevedendo che in base ai fatti materiali accertati con sentenza penale divenuta irrevocabile, gli uffici finanziari debbano procedere ai relativi accertamenti o possano integrare, modificare o revocare quelli già compiuti, non si impone a quest’ultimi l’obbligo di uniformarsi al giudicato penale e si condiziona l’esercizio del potere di revisione al mancato decorso del termine per l’accertamento ……………….. Ad avviso della Commissione remittente, le norme impugnate, nell’ipotesi in cui l’accertamento tributario sia ormai divenuto definitivo, violerebbero l’art. 3 della Costituzione in quanto porrebbero in identica situazione, sul piano fiscale, il contribuente condannato in sede penale e quello invece assolto. Peraltro, l’impossibilità per quest’ultimo di far valere nel processo tributario – rispetto a qualsiasi atto di natura impositiva – il giudicato sui fatti materiali accertati dal giudice penale violerebbe non solo il diritto di difesa ma anche il principio di cui all’art. 53, obbligandolo, in ultima analisi, a soggiacere ad un prelievo fiscale che prescinde dalla sua effettiva capacità contributiva». Procedere all’affermazione secondo la quale andrebbe ad individuarsi una sorta di prevalenza del giudicato penale sull’accertamento definitivo porterebbe a contraddire il criterio della reciproca separazione tra processo penale e processo ed accertamento tributario, Non potrebbe invocarsi, nemmeno, il criterio di imparzialità dell’amministrazione per permettere agli uffici finanziari di derogare alle norme che fissano la definitività dell’accertamento per comportamento acquiescente del contribuente. D’altra parte, la facoltà assegnata dal citato articolo 12, secondo comma, di rivedere gli accertamenti notificati, potrebbe consistere nella sola possibilità di accertare se il contenuto della sentenza possa, quindi, riflettersi sull’oggetto dell’accertamento, e non già nella, semplice, discrezionalità di decidere se adeguarsi o meno al giudicato. «LA CORTE COSTITUZIONALE dichiara non fondate le questioni di legittimità costituzionale dell’art.12, secondo comma, del decreto-legge 10 luglio 1982, n.429, convertito in legge 7 agosto 1982, n. 516 …………………………» [21].
Attraverso l’ordinanza 335/10 [22], la Corte Costituzionale ha dichiarato la manifesta inammissibilità della questione di legittimità costituzionale riguardante l’articolo 39 [23] del D. Lgs. n. 546/92 sul processo tributario; in pratica, l’articolo 39 provvede a disciplinare la sospensione del processo tributario nella situazione in cui è presentata querela di falso o quando deve essere risolta, in via pregiudiziale, una questione sullo stato o sulla capacità del soggetto, e dalla cui definizione dipende l’esito del procedimento.
La sentenza 247/11 della Corte Costituzionale ha sancito la legittimità del raddoppio dei termini per l’accertamento fiscale in presenza di reati tributari; l’espressione raddoppio dei termini è riferibile all’istituto in forza del quale, in presenza di una violazione tributaria che preveda l’obbligo di denuncia penale, i termini dell’accertamento tributario vengono raddoppiati relativamente al periodo di imposta in cui è stata compiuta la violazione [24].
Nella summenzionata decisione, è previsto come: «Il termine raddoppiato, inoltre, non è irragionevolmente ampio, perché è di poco superiore al termine di prescrizione dei reati suddetti (sei anni) e la sua entità è adeguata a soddisfare la ratio legis di dotare l’amministrazione finanziaria di un maggior lasso di tempo per acquisire e valutare dati utili a contrastare illeciti tributari, i quali, avendo rilevanza penale, sono stati non ingiustificatamente ritenuti dal legislatore particolarmente gravi e, di norma, di complesso accertamento. In particolare, la gravità e la difficoltà di rilevamento di detti illeciti derivano sia dalla non arbitraria ipotizzabilità (in base a chiari ed obiettivi elementi indiziari) dei reati perseguibili d’ufficio previsti dal d.lgs. n. 74 del 2000; sia dal fatto che tali reati – in considerazione delle modalità della condotta criminosa ovvero della misura del danno arrecato all’erario – normalmente richiedono controlli, verifiche ed indagini fiscali particolarmente difficili al fine di determinare l’effettiva capacità contributiva dei soggetti passivi d’imposta. Tale situazione, del resto, si presenta anche nelle fattispecie oggetto di esame nei giudizi principali riuniti, in relazione alle quali si addebitano alla contribuente, per gli anni d’imposta in contestazione in detti giudizi, dichiarazioni fraudolente od infedeli ……………..». Appare opportuno evidenziare come l’ampiezza dei termini derivante dal suddetto raddoppio si incunea in un, maggiormente, esteso quadro sistematico. In particolare, essa è analoga a quella definita dall’articolo 27, commi 16 e 17, del decreto-legge 29 novembre 2008, n. 185, convertito, con modificazioni, dalla legge 28 gennaio 2009. «LA CORTE COSTITUZIONALE dichiara inammissibile la questione di legittimità costituzionale del combinato disposto del terzo comma dell’art. 57 del decreto del Presidente della Repubblica del 26 ottobre 1972, n. 633 (Istituzione e disciplina dell’imposta sul valore aggiunto) – comma inserito dal comma 25 dell’art. 37 del decreto-legge del 4 luglio 2006, n. 223» [25].
La sentenza 149/22 della Corte Costituzionale ha dichiarato l’illegittimità dell’articolo 649 cpp, stabilendo che nessuno può essere processato o punito, penalmente, per un fatto per il quale ha già subito una sanzione amministrativa definitiva, secondo il principio del ne bis in idem; la previsione in oggetto è stata dichiarata incostituzionale nella parte in cui non vieta l’inizio o la prosecuzione di un procedimento penale a carico di chi abbia, precedentemente, subìto una sanzione in via definitiva in sede amministrativa e per la medesima condotta [26]
La pronuncia ha avuto origine in materia di diritto d’autore; attraverso il sistema del doppio binario sanzionatorio, una violazione delle norme determinava, non soltanto, una sanzione amministrativa, oltre ad un processo penale per la medesima condotta, considerando come la Consulta abbia ritenuto tale cumulo lesivo dell’articolo 117 [27], primo comma, della Costituzione e dell’articolo 4 del Protocollo n. 7 [28] della CEDU, che impongono il divieto di un doppio procedimento per il medesimo fatto [29].
Nella sentenza in oggetto è contemplato come: «Il diritto al ne bis in idem riconosciuto dall’art. 4 Prot. n. 7 CEDU mira infatti, in primo luogo, a tutelare la persona contro le sofferenze e i costi di un nuovo procedimento per i medesimi fatti già oggetto di altro procedimento definitivamente concluso. Pertanto, nella prospettiva del rimettente, la mera circostanza della pendenza di un secondo procedimento per i medesimi fatti una volta divenuta definitiva la sanzione irrogata in esito al primo procedimento è sufficiente a rendere operante la garanzia, in assenza di una stretta connessione sostanziale e temporale tra i due procedimenti. A prescindere – dunque – dall’esito del secondo ……………… Il diritto al ne bis in idem, contemplato da una risalente giurisprudenza di questa Corte come intimamente connesso alle garanzie previste agli artt. 24 e 111 Cost. (sentenza n. 200 del 2016 e numerosi precedenti ivi citati), trova esplicita conferma, a livello internazionale, nell’articolo 4, paragrafo 1, Prot. n. 7 CEDU, ove si definisce che nessuno può essere perseguito o condannato penalmente dalla giurisdizione del medesimo Stato per un reato per il quale è già stato assolto o condannato e successivamente ad una sentenza definitiva, in maniera conforme, alla legislazione e alla procedura penale di tale Stato. «LA CORTE COSTITUZIONALE dichiara l’illegittimità costituzionale dell’art. 649 del codice di procedura penale, nella parte in cui non prevede che il giudice pronunci sentenza di proscioglimento o di non luogo a procedere nei confronti di un imputato per uno dei delitti previsti dall’art. 171-ter della legge 22 aprile 1941, n. 633 (Protezione del diritto d’autore e di altri diritti connessi al suo esercizio), che, in relazione al medesimo fatto, sia già stato sottoposto a procedimento, definitivamente conclusosi, per l’illecito amministrativo di cui all’art. 174-bis della medesima legge» [30].
Con la sentenza 50/26, che verrà trattata, dettagliatamente, nel paragrafo successivo, la Corte costituzionale ha stabilito come l’assoluzione in sede penale con formula piena fa prova nel processo tributario.; in tal senso, è stata dichiarata non fondate la questione di legittimità costituzionale sollevata in merito all’articolo 21-bis del D. Lgs. 74/2000, che conferisce efficacia vincolante al giudicato penale di assoluzione.
Figura 2 – Schematizzazione grafica riguardante le principali sentenze della Corte Costituzionale in riferimento al rapporto tra processo tributario e processo penale
Con riguardo alle pronunce relative alla giurisprudenza di legittimità, in merito ai rapporti tra processo tributario e processo penale, appare opportuno menzionare due, recenti, decisioni; la 23199/24 e la 21595/25.
Con la prima, la Cassazione stabilisce come «in materia di rapporti tra giudicato penale e processo tributario, il termine di quindici giorni anteriori all’udienza o all’adunanza in camera consiglio, previsto dall’art. 21- bis, comma 2, del D. Lgs. n. 74/2000 (ora trasposto nell’art.119 del T.U. della Giustizia Tributaria), per il deposito in Cassazione della sentenza penale irrevocabile di assoluzione con le formule “perché il fatto non sussiste” o “perché l’imputato non lo ha commesso”, ha natura perentoria e deve essere computato a ritroso. L’art. 21-bis attribuisce efficacia di giudicato alla pronuncia penale definitiva unicamente con riguardo ai fatti materiali rilevanti ai fini delle sanzioni tributarie, e non già in relazione all’accertamento dell’imposta, rispetto al quale la sentenza assolutoria assume valore meramente probatorio, da valutarsi autonomamente dal giudice tributario in correlazione con gli ulteriori elementi di prova acquisiti nel processo» [31]
A distanza di un anno, la Suprema Corte afferma il principio secondo il quale tra processo penale e giudizio tributario non c’è pregiudizialità, confermando come i rapporti tra procedimento penale e processo tributario sono improntati al principio dell’autonomia, e di conseguenza né l’accertamento, né il procedimento tributario possono essere oggetto di sospensione a causa della pendenza di una procedura penale, ancorché riguardante i medesimi fatti o fatti collegati, in base a quanto stabilito all’articolo 20 comma 1 del d.lgs. n. 74 del 2000.
Figura 3 – Schematizzazione grafica riguardante le principali sentenze della Corte di Cassazione in riferimento al rapporto tra processo tributario e processo penale
La Corte EDU (sentenza A e B c. Norvegia, 2016) ha definito come il doppio binario tra processo penale e sanzioni tributarie non determina la violazione del principio del ne bis in idem, a patto che che i procedimenti abbiano un collegamento sostanziale e temporale tale da delinearli come un unico sistema sanzionatorio integrato.
Nello specifico, tramite la sentenza della Corte EDU, Grande Camera, 15 novembre 2016, cause riunite nn. 24130/11 e 29758/11, è stabilito come i due procedimenti distinti, uno amministrativo e uno penale, per i medesimi fatti, non determinano la violazione del principio del ne bis in idem, a condizione che vi sia una connessione sostanziale e temporale [32] .
La sentenza chiarisce come il principio del ne bis in idem non impedisce agli Stati Contraenti di delineare un doppio binario sanzionatorio, ossia amministrativo e penale, e con riguardo agli illeciti fiscali; ad ogni modo, tale doppio binario sanzionatorio è valutabile in considerazione dei criteri elaborati dalla giurisprudenza della Corte.
L’irrogazione, per una medesima condotta illecita, di sanzioni di natura distinte sul piano interno, ma penali, come esito di procedimenti diversi e istruiti da autorità pubbliche differenti, non consegue, comunque, ad una violazione della Convenzione, potendo essere limitato nel margine di apprezzamento degli Stati contraenti.
Gli ordinamenti nazionali possono, quindi, in maniera lecita delineare l’attivazione di molteplici risposte sanzionatorie, tra loro complementari, emesse per mezzo di un numero molteplice di procedimenti, a patto, però, che essi siano approntati in modo tale da rappresentare un complesso coerente, tale da impedire che il soggetto coinvolto possa dover andare incontro ad un onere sproporzionato.
In particolare, al fine di estromettere la violazione del ne bis in idem occorre appurare se i due procedimenti, -amministrativo e penale, appaiano, adeguatamente, connessi nella sostanza e nel tempo
Da un punto di vista sostanziale, in riferimento alla connessione, si è affermato che gli esiti definiti dalla congiunta applicazione dei due ambiti sanzionatori, tributario e penale, non possono dirsi sproporzionati; l’attivazione di due procedimenti rappresenta, per gli autori delle condotte contestate, una conseguenza prevedibile, soprattutto se si valorizza la connessione instauratasi tra il procedimento tributario e il processo penale.
Figura 4 – Schematizzazione grafica riguardante la sentenza della Corte EDU del 15/11/16 in riferimento al rapporto tra processo tributario e processo penale
[1] Salmi F., Concordia L., Reati tributari: profili di responsabilità personale e dell’ente, Milano, Key, 2022, p. 83
[2] LEGGE 7 gennaio 1929, n. 4, Norme generali per la repressione delle violazioni delle leggi finanziarie, il Regio Decreto 18 giugno 1931, n. 806 ha successivamente disposto che il presente provvedimento entra in vigore il 01/07/1931, in GU n.11 del 14-01-1929.
[3] Comma abrogato dall’articolo 13, comma 1, del D.L. 10 luglio 1982, n. 429, convertito in legge 7 agosto 1982, n. 516, in dejure.it
[4] In dejure.it
[5] Monfreda N., La riforma del diritto penale tributario. L’introduzione del principio di specialità, Matelica, HALLEY Editrice, 2006, p. 93.
[6] Conte D., (2012), Processo penale e processo tributario, ovvero il caso delle parallele che si incontrano: riflessioni a margine dell’indeducibilità dei costi da reato, RIVISTA DI DIRITTO TRIBUTARIO, (12/2012), 1171-1208.
[7] «La giustizia è amministrata in nome del popolo. I giudici sono soggetti soltanto alla legge», in dejure.it
[8] «Il pubblico ministero ha l’obbligo di esercitare l’azione penale», in dejure.it
[9] Maruccia M. La confisca per equivalente nei reati tributari, Vicalvi, Key, 2017, p. 15.
[10] L’istituto della pregiudiziale tributaria è stato oggetto di censure da parte della Corte costituzionale nelle sentenze 88 ed 89, e, successivamente, dichiarato incostituzionale attraverso la sentenza 258/91; in essa, veniva contemplato come La cd pregiudiziale tributaria, oggetto del giudizio, è stata introdotta nell’ordinamento dall’articolo 21 della legge 7 gennaio 1929, n. 4 e confermata nell’ultimo comma dell’articolo 56 del DPR 29 settembre 1973, n. 600 che, analogamente alla precedente, definisce il principio secondo il quale l’azione penale per i reati di cui ai commi precedenti non può essere avviata o continuata prima che l’accertamento dell’imposta sia divenuto definitivo. «LA CORTE COSTITUZIONALE Dichiara l’illegittimità costituzionale dell’ultimo comma, dell’art. 56 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 (Disposizioni comuni in materia di accertamento delle imposte sui redditi), in relazione agli artt. 60, 21, terzo comma e 22 della legge 7 gennaio 1929, n. 4 (Norme generali per la repressione delle violazioni delle leggi finanziarie), nella parte in cui stabilisce che l’accertamento dell’imposta divenuto definitivo a seguito di decisione di una commissione tributaria faccia stato nel giudizio penale relativo al reato previsto dal primo comma, dell’art. 56 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600», in dejure.it
[11] IL D. Lgs 173/24, come modificato dal DL 200/25, ha confermato l’abrogazione dell’articolo 58.
[12] DECRETO-LEGGE 10 luglio 1982, n. 429, Norme per la repressione della evasione in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto e per agevolare la definizione delle pendenze in materia tributaria, Decreto-Legge convertito con modificazioni dalla L. 07 agosto 1982, n. 516 (in G.U. 07/08/1982, n.216), in GU n.190 del 13-07-1982.
[13] Articolo abrogato dal D. Lgs 173/24.
[14] Monfreda N., La riforma del diritto penale tributario. L’introduzione del principio di specialità, Matelica, HALLEY Editrice, 2006, p. 100.
[15] Tundo F., (2025), IL BALLETTO TRA PROCESSO PENALE E TRIBUTARIO, TRA DIFETTI DI COERENZA E MANCANZA DI CORAGGIO (CON UN ADDENDUM SU UN… IMPREVISTO GIURISPRUDENZIALE). RIVISTA DEI DOTTORI COMMERCIALISTI, 1, 129-143.
[16] DECRETO LEGISLATIVO 10 marzo 2000, n. 74, Nuova disciplina dei reati in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto, a norma dell’articolo 9 della legge 25 giugno 1999, n. 205, in GU n.76 del 31-03-2000.
[17] Bellagamba G., Cariti G., Il sistema delle sanzioni tributarie. I reati tributari. Le sanzioni amministrative tributarie, Milano, Giuffrè Editore, 2011, p. 337.
[18] In dejure.it
[19] Florio F., Rapporti tra processo tributario e penale: pillole di giurisprudenza, in www.altalex.com
[20] Nigro B., Nigro L., Formulario del contenzioso tributario: 187 formule con note di commento e giurisprudenza, Santarcangelo di Romagna, Maggioli, 2008, p. 42
[21] In dejure.it
[22] «LA CORTE COSTITUZIONALE dichiara la manifesta inammissibilità della questione di legittimità costituzionale dell’articolo 39 del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546 (Disposizioni sul processo tributario in attuazione della delega al Governo contenuta nell’art. 30 della legge 30 dicembre 1991, n. 413), sollevata, in riferimento agli articoli 3 e 24 della Costituzione, dalla Commissione tributaria provinciale di Napoli, con l’ordinanza in epigrafe», in dejure.it
[23] «1. Il processo è sospeso quando è presentata querela di falso o deve essere decisa in via pregiudiziale una questione sullo stato o la capacità delle persone, salvo che si tratti della capacità di stare in giudizio. 1-bis. La commissione tributaria dispone la sospensione del processo in ogni altro caso in cui essa stessa o altra commissione tributaria deve risolvere una controversia dalla cui definizione dipende la decisione della causa. 1-ter. Il processo tributario è altresì sospeso nei seguenti casi: a) su richiesta conforme delle parti, nel caso in cui sia stata presentata un’istanza di apertura di procedura amichevole ai sensi degli Accordi e delle Convenzioni internazionali per evitare le doppie imposizioni di cui l’Italia è parte ovvero ai sensi della Convenzione relativa all’eliminazione delle doppie imposizioni in caso di rettifica degli utili di imprese associate n. 90/436/CEE; b) su richiesta del contribuente, nel caso in cui sia stata presentata un’istanza di apertura di procedura amichevole ai sensi della direttiva (UE) 2017/1852 del Consiglio del 10 ottobre 2017», in dejure.it
[24] L’istituto del raddoppio dei termini venne introdotto attraverso l’articolo 37, commi 24 e 25, del DL 223/06; in esso è previsto, al comma 24. «All’articolo 43 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, dopo il secondo comma e’ inserito il seguente: «In caso di violazione che comporta obbligo di denuncia ai sensi dell’articolo 331 del codice di procedura penale per uno dei reati previsti dal decreto legislativo 10 marzo 2000, n. 74, i termini di cui ai commi precedenti sono raddoppiati relativamente al periodo di imposta in cui e’ stata commessa la violazione», e al comma 25 «All’articolo 57 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, dopo il secondo comma e’ inserito il seguente: «In caso di violazione che comporta obbligo di denuncia ai sensi dell’articolo 331 del codice di procedura penale per uno dei reati previsti dal decreto legislativo 10 marzo 2000, n. 74, i termini di cui ai commi precedenti sono raddoppiati relativamente al periodo di imposta in cui e’ stata commessa la violazione», in www.altalex.com
[25] In dejure.it
[26] Scoletta M., Uno più uno anche a Roma può fare due: la illegittimità costituzionale del doppio binario punitivo in materia di diritto d’autore, www.sistemapenale.it
[27] «La potestà legislativa è esercitata dallo Stato [70 e segg.] e dalle Regioni nel rispetto della Costituzione, nonchè dei vincoli derivanti dall’ordinamento comunitario e dagli obblighi internazionali», in dejure.it
[28] Tale garanzia, che fissa il divieto, per la giurisdizione di un medesimo Stato contraente, di processare o punire penalmente un soggetto per un medesimo fatto illecito in riferimento al quale questi sia stato già assolto o condannato successivamente ad una sentenza penale divenuta definitiva, è stata interpretata in modo sostanzialistico, al punto tale da essere reputata applicabile al di là dei confini del settore processuale, in Rudoni, R., (2019), Sul doppio binario punitivo in materia tributaria. Ne bis in idem, coordinamento procedimentale e proporzionalità del cumulo sanzionatorio, Diritto pubblico comparato ed europeo, 21(4), 1015-1048.
[29] L’articolo 4 del Protocollo numero 7 della CEDU (Convenzione Europea dei Diritti dell’Uomo) definisce il principio del ne bis in idem; in pratica, esso garantisce come nessuno possa essere perseguito o punito due volte nello stesso Stato per un reato per cui è, precedentemente, stato assolto o condannato in via definitiva.
[30] In dejure.it
[31] Cassazione civile sez. trib., 27/07/2025, n. 21595, in dejure.it
[32] Fimiani P., Market abuse e doppio binario sanzionatorio dopo la sentenza della Corte E.D.U., Grande Camera, 15 novembre 2016, A e B c. Norvegia, in archiviodpc.dirittopenaleuomo.org
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